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REDDITI D'IMPRESA
Perdite su crediti: deduzione automatica per importi modesti
Mi trovo in questi giorni a calcolare le imposte della Srl per cui lavoro, da versare a giugno. Ho letto in questi mesi vari articoli sulle novità in tema di deducibilità delle perdite su crediti, che fino a oggi ha rappresentato per la nostra società uno dei punti più difficili da gestire in riferimento alla raccolta della documentazione necessaria per poter dedurre la perdita. Vorrei sapere se questa modifica semplificherà la gestione di questo tema che, alla luce della crisi, ha assunto maggiore rilevanza. Vorrei anche sapere se questa dei crediti sia l'unica novità Ires o ve ne siano altre di cui tenere conto nel conteggio delle imposte riferite al 2012C.B. – PORDENONE

Da sempre, le oggettive difficoltà interpretative incontrate dai contribuenti nel provare la sussistenza degli elementi certi e precisi, necessari per dedurre le perdite su crediti, hanno comportato non solo un rilevante onere amministrativo per le imprese, come rilevato dal lettore, ma hanno anche generato svariati contenziosi con l'amministrazione finanziaria. La rilevanza dell'argomento, inoltre, si è acuita a causa dell'attuale situazione di crisi economico-finanziaria in cui versano le imprese. Assume, dunque, particolare rilevanza la modifica normativa – introdotta dall'articolo 33, comma 5, del Dl n. 83/2012 (decreto "crescita") nell'articolo 101, comma 5, del Tuir – che prevede la deducibilità automatica (ex lege) delle perdite relative ai crediti di importo relativamente modesto. A oggi, i benefici effettivi per i contribuenti sono mitigati, però, dai dubbi interpretativi derivanti dalla carenza di chiarimenti da parte dell'agenzia delle Entrate.
In termini generali, con tale modifica il legislatore ha recepito, a livello normativo, l'orientamento consolidato dell'amministrazione, secondo cui, per dedurre le perdite su crediti di importo modesto in relazione all'entità del portafoglio, non si richiedono rigorose prove formali, in quanto la lieve entità dei crediti può rendere antieconomico il sostenimento di onerose azioni di recupero.
La norma
In dettaglio, il novellato articolo 101 del Tuir stabilisce che gli elementi certi e precisi, atti a fondare il diritto alla deducibilità della perdita, risultano integrati "in ogni caso" quando il credito è di "modesta entità" (requisito quantitativo) ed è decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza del pagamento (requisito temporale). Tali requisiti dovrebbero essere verificati alla chiusura del periodo di imposta. Per i crediti non aventi le citate caratteristiche quantitative e qualitative continuano, invece, ad operare esclusivamente i consueti criteri per la verifica della sussistenza degli elementi certi e precisi.
Le svalutazioni
Esaminando la novità in dettaglio, occorre sottolineare che, nonostante il testo della norma preveda la deducibilità dei componenti negativi qualificabili fiscalmente come "perdite su crediti", la dottrina ritiene che la nuova disciplina fiscale possa essere applicata anche quando tali poste siano qualificabili contabilmente come "svalutazioni" di crediti.
Si segnala che da questa interpretazione nasce l'esigenza di coordinare il nuovo regime di deducibilità automatica delle perdite con quello delle svalutazioni, disciplinato dall'articolo 106 del Tuir, al fine di evitare doppie deduzioni. Ad esempio, per un credito di modesto importo scaduto da oltre sei mesi, lo stanziamento della relativa svalutazione dovrà essere assunto ai fini fiscali come imputazione di una perdita con due conseguenze: il fondo creato da tale svalutazione dovrà considerarsi come interamente dedotto e il credito non dovrà essere incluso nel plafond sul quale calcolare la svalutazione fiscalmente deducibile ex articolo 106, comma 2, del Tuir (circolare Assonime n. 15/2013).
Il requisito quantitativo
Per fornire al lettore i dettagli necessari per l'applicazione della novità in commento, è necessario precisare che il credito si considera di "modesta entità" quando il relativo importo non supera 5.000 euro, per le imprese di più rilevante dimensione aventi un volume d'affari o ricavi non inferiori a 100 milioni di euro, ovvero 2.500 euro, per le altre imprese. Per verificare il rispetto del limite quantitativo, al di sotto del quale il credito si considera di "modesta entità", si ritiene debba farsi riferimento al valore nominale del credito al netto degli adempimenti parziali.
La tesi Assonime
Nel caso di crediti vantati nei confronti dello stesso debitore, per Assonime la tesi più conforme al dato letterale della norma è che si debba fare riferimento alle singole posizioni creditorie.
Requisito temporale
Con riferimento al requisito temporale, si evidenzia che la scadenza del pagamento dovrebbe riferirsi all'effettiva scadenza contrattuale. Va ricordato che il decorso dei citati sei mesi non individua in maniera inderogabile il periodo di imposta in cui dover dedurre la perdita. In altre parole, la norma introduce una presunzione di favore per il contribuente, consentendo l'automatica deduzione della perdita a partire dal periodo di imposta in cui decorre il termine di sei mesi, senza precludere la deduzione, né prima di tale termine – qualora si ritenesse e si fosse in grado di provare l'irrecuperabilità del credito – né dopo tale termine – qualora si ritenesse che il credito possa essere ancora regolarmente incassato.
Il pregresso
In assenza di una disciplina transitoria, si ritiene che il nuovo regime fiscale in esame (in vigore dal periodo di imposta 2012 per i contribuenti con periodo di imposta coincidente con l'anno solare) trovi applicazione anche per i crediti pregressi di modesta entità, per i quali il requisito temporale dei sei mesi sia realizzato in periodi di imposta precedenti a quello di entrata in vigore.
Si segnala al lettore che altre novità sul tema in esame sono state introdotte dal legislatore fiscale – sempre con intento chiarificatore – sul particolare aspetto della deducibilità delle perdite su crediti derivanti dalla prescrizione del diritto alla riscossione del credito.
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Il Punto


Il nuovo «sconto» dell'Irap dall'Ires

L'articolo 2, comma 1, del Dl 201/2011 (decreto Monti) ha introdotto, a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2012 (quindi 2012 per i soggetti che hanno il periodo d'imposta coincidente con l'anno solare) la deducibilità analitica dal reddito di impresa dell'Irap riferibile alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato che, con il precedente sistema, delineato dall'articolo 6 del Dl 185/2008, era consentita solo nella misura forfettaria del 10% dell'imposta pagata comprensiva, tra l'altro, anche della quota Irap relativa agli interessi passivi e oneri assimilati non dedotti.
Il previgente sistema, introdotto a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2008, consentiva, infatti, la deduzione di una quota a forfait, pertanto scollegata dall'effettiva concorrenza percentuale delle componenti lavoro e interessi passivi alla base imponibile complessiva, comprensiva indistintamente sia della componente lavoro sia di quella finanziaria.
Il nuovo sistema
Il nuovo sistema di deducibilità analitica ha emendato il citato articolo 6 del Dl n. 185/2008, mediante l'eliminazione dal suo ambito oggettivo di applicazione della sola componente lavoro, senza, pertanto, far venir meno la deduzione del 10 per cento riferibile agli interessi passivi. Si è così delineata una convivenza fra i due sistemi citati, in cui la deduzione analitica opera per la componente costituita dal costo del lavoro, mentre quella forfettaria continua a trovare applicazione esclusivamente con riferimento alla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati. A tal proposito l'agenzia delle Entrate, con la circolare n. 8 del 3 aprile 2013, ha fornito alcuni chiarimenti in merito al coordinamento delle modalità operative di applicazione dei due regimi di deduzione citati ammettendo, con una interpretazione letterale delle disposizioni favorevole ai contribuenti, la piena convivenza tra gli stessi.
In particolare, l'amministrazione ha stabilito la cumulabilità delle due tipologie di deduzioni consentendo al contribuente di determinare la deduzione forfettaria sull'intera Irap assolta, comprensiva, pertanto, anche della parte riferibile alla componente lavoro, procedendo, al tempo stesso, al calcolo della deduzione analitica dell'Irap sul costo del lavoro, fatto salvo, naturalmente, il principio generale secondo cui l'importo deducibile, dato dalla somma delle due deduzioni, non può essere superiore a quello dell'Irap effettivamente dovuta e versata. In dettaglio, il nuovo regime consente al contribuente di dedurre, ai fini delle imposte sui redditi, la quota Irap complessivamente versata, commisurata all'ammontare di imponibile corrispondente al costo del lavoro dipendente e assimilato non ammesso in deduzione. L'Agenzia ha fornito importanti chiarimenti in ordine all'individuazione dei fattori rilevanti per il calcolo della deduzione, quali l'imposta complessivamente versata e le spese per il personale dipendente e assimilato non dedotte. Con riferimento all'imposta rilevante per il calcolo della deduzione, l'Agenzia ha chiarito che oltre a quella ordinariamente versata nel periodo di riferimento a titolo di saldo del periodo di imposta precedente e di acconto di quello successivo (quest'ultima nei limiti dell'imposta effettivamente dovuta), si può tener conto anche dell'Irap versata in un determinato periodo d'imposta per effetto di ravvedimento operoso, ovvero di iscrizione a ruolo di imposte dovute per effetto della riliquidazione della dichiarazione o di attività di accertamento, sempreché afferenti alle spese del personale. Con riferimento alla componente lavoro cui commisurare l'imposta versata così determinata, si evidenzia, innanzitutto che essa è costituita dalle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni previste dall'articolo 11 del Dlgs 446/1997 (contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro, le spese relative agli apprendisti eccetera). L'Agenzia, al riguardo, ha chiarito che fra le spese per il personale, rilevanti ai fini della quantificazione della quota Irap deducibile, rientrano sia quelle che formano reddito di lavoro dipendente e assimilato in capo ai percipienti, rispettivamente, ai sensi dell'articoli 49 e 50 del Tuir (ad esempio, le somme corrisposte agli amministratori), sia quelle che non determinano o costituiscono in parte un reddito imponibile in capo al dipendente (quali, indennità di trasferta, accantonamenti per Tfr eccetera).
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Per una visione di sintesi si rinvia alla tabella allegata

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